Feb 20 Calculul obligațiilor bugetare, la un cabinet medical individual

Cuprins:
1. Precizări privind sensul și conținutul noțiunilor folosite
2. Elementele care stau la baza calculării obligațiilor bugetare, la un cabinet medical individual, pentru veniturile obținute în anul fiscal 2023
3. Exemple cu calculul CORECT și cu calcul GREȘIT al obligațiilor bugetare, pentru veniturile obținute la un cabinet medical individual, în anul fiscal 2023
Bibliografie.

Rezumat. În acest articol se prezintă metodologia practică și legală de calculul a obligațiilor bugetare pentru veniturile obținute în anul 2023 de un „cabinet medical individual”, dar aceasta este valabilă și pentru orice persoană fizică, autorizată sau neautorizată, care realizează venituri din activități independente. Importanța acestui articol este dată de faptul că, în numeroase cazuri, în anii anteriori, calculul obligațiilor bugetare s-a făcut greșit, conducând, la contribuabil: (1) la plata unor sume mai mari către stat a contribuției pentru pensie, a contribuției pentru sănătate și a impozitului pe venit, și (2) la diminuarea venitului efectiv încasat. Calculul corect al obligațiilor bugetare pentru veniturile obținute din activități independente va fi prezentat pe larg într-un alt articol.

1. Precizări privind sensul și conținutul noțiunilor folosite

Legislația fiscală continuă să conțină noțiuni, termeni și expresii neclare, confuze, interpretabile diferit, chiar contradictorii. Din această cauză sunt frecvente situațiile în care interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale, prin care se reglementează modul de calcul al obligațiilor bugetare, fie nu se înțelege și nu se aplică corect, fie se interpretează și se aplică greșit.
Pentru a se înțelege cât mai bine calcul corect al obligațiilor bugetare la un cabinet medical individual, vom folosi noțiunile de mai jos, cu următorul sens și conținut:
 „Veniturile TOTALE” (V.t.), numite și „Veniturile BRUTE (V.br.), sunt veniturile încasate de contribuabil în cursul anului fiscal din vânzarea produselor realizate, a lucrărilor executate și / sau a serviciilor prestate, și se compun din venituri impozabile (V.iz.) și din venituri neimpozabile (V.niz.). V.t. = V.iz. + V.niz.
„Cheltuielile TOTALE” (C.t.), numite și „Cheltuielile BRUTE” (C.br.),  cuprind toate cheltuielile care sunt efectuate în scopul desfășurării activității. Ele se compun din cheltuieli deductibile (C.ded.) și cheltuieli NEdeductibile (C.ned.). C.t. = C.ded. + C.ned.
Cheltuielile DEDUCTIBILE (C.ded.) sunt numai acele cheltuieli care: 1) sunt efectuate, efectiv și în mod real, în scopul realizării de venituri; 2) sunt justificate cu documente legale; 3) sunt cuprinse în cheltuielile exerciţiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite.
Numai aceste cheltuieli sunt admise a fi scăzute din veniturile totale în scopul determinării „venitului NET anual RECALCULAT” (V.net/an/rc), numit și „venitul NET anual BAZĂ DE CALCUL” (V.net/an/rc).
Cheltuielile NEDEDUCTIBILE (C.ned.) sunt acele cheltuieli care nu sunt admise a fi deduse (scăzute) din veniturile totale în vederea determinării venitului NET anual RECALCULAT (V.net/an/rc), precum cele care sunt făcute cu depăşirea limitelor admise de lege, care nu au la bază documente justificative, potrivit legii, care nu au legătură cu obiectul de activitate al unităţii respective etc.
Venitul NET anual (V.net/an.) este egal cu diferența dintre „veniturile totale” (V.t.) și „cheltuielile totale” (C.t.), dacă veniturile totale (V.t.) sunt mai mari decât cheltuielile totale (C.t.).
(V.t.) > (C.t.) → V.net/an = V.t. – C.t.
Venitul NET anual RECALCULAT (V.net/an/rc) = venitul net anual (V.net/an.) – pierderile (de venit) înregistrate în anii precedenți (Pd.an.) – veniturile neimpozabile (V.niz.) + cheltuielilor nedeductibile (C.ned.). V.bz/c. = V.net/an. – Pd.an. – V.niz. +  C.ned.
Venitul NET anual RECALCULAT (V.net/an/rc) este cel care se are în vedere în încadrarea în unul dintre cele 4 intervale de venituri în funcție de care se calculează (1) contribuția pentru sănătate (CASS), (2) contribuția pentru pensie (CAS) și (3) impozitul pe venit (Iz.v.).
Pierderea anuală de venit (Pd.an) se înregistrează atunci când cheltuielile totale (C.t.) sunt mai mari decât venituri totale. Pd.nt/an = (V.t.) = C.t. – V.t.
Pierderea anuală de venit (Pd.an), determinată în sistem real, se reportează și se compensează de către contribuabil cu venituri obținute din următorii 7 ani fiscali consecutivi. In pierderea anuală nu se adaugă și nu se includ cheltuielile cu contribuțiile sociale și cu impozitul. Regulile de reportare a pierderilor sunt următoarele: 1) reportul se efectuează cronologic, în funcție de vechimea pierderii, în  următorii 7 ani consecutivi; 2) dreptul la report este personal și netransmisibil; 3) pierderea reportată, necompensată după expirarea perioadei de 7 ani, reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului.
Venit NET IMPOZABIL (V.net.iz.) este venitul din care se calculează impozitul, și este egal cu diferența dintre venitul NET anual RECALCULAT (V.net/an/rc) și contribuțiile sociale datorate = venitul NET anual RECALCULAT (V.net/an/rc) – contribuția pentru pensie (CAS) – contribuția pentru sănătate (CASS).
V.net.iz. = V.net/an/rc – CAS – CASS.
IMPOZITUL pe venit (Iz.v.) se obține prin aplicarea cotei de impozit (C.iz.) asupra venitului NET IMPOZABIL (V.net.iz.). Iz.v. = V.net.iz. x 10%.
TOTALUL OBLIGAȚIILOR BUGETARE datorate (T.ob.bg.) = contribuția pentru pensie (CAS) + contribuția pentru sănătate (CASS) + impozitul pe venit (Iz.v.).
T.ob.bg. = CAS + CASS + Iz.v.
Venitul ÎNCASAT efectiv (V.î.) este „venitul care rămâne efectiv contribuabilului după plata tuturor obligațiilor bugetare” = venitul NET anual RECALCULAT (V.net/an/rc) – total obligații bugetare achitate (T.ob.bg.) = venitul NET anual RECALCULAT (V.net/an/rc) – contribuția pentru pensie (CAS) – contribuția pentru sănătate (CASS) – impozitul pe venit (Iz.v.).
V.î. = V.net/an/rc – CAS – CASS – Iz.v.
Contabilitatea în sistem real, este „contabilitatea care se ține pe baza datelor contabile în partidă simplă”, care se poate ține chiar și de către persoana înregistrată sub această formă, nefiind nevoie de un contabil; cei mai mulți medici, așa cum este normal, preferă un contabil.

2. Elementele care stau la baza calculării
obligațiilor bugetare la un cabinet medical individual,
pentru veniturile obținute în anul fiscal 2023

Începând cu 1 ianuarie 2023, calcularea obligațiilor bugetare se face pe baza următoarelor elemente:
1. Cota de impozit pe profit = 10%.
2. Cota de contribuție de asigurări sociale pentru sănătate (CASS) = 10%.
3. Cota de contribuție de asigurări sociale pentru pensie (CAS) = 25%.
4. Salariul de bază minim brut pe ţară garantat în plată, în anul 2023 = 3.000 lei lunar.
5. Plafonul anual de până la 6 salarii minime brute pe țară, care este cuprins între 0 lei și (6 luni x 3.000 lei), respectiv între 0 lei și 18.000 de lei.
6. Plafonul anual între 6 salarii minime brute pe țară și 12 salarii minime brute pe țară, care este cuprins între (6 luni x 3.000 lei) și (12 luni x 3.000 lei), respectiv între 18.001 de lei și 36.000 de lei.
7. Plafonul anual între 12 salarii minime brute pe țară și plafonul anual a 24 salarii minime brute pe țară, care este cuprins între (12 luni x 3.000 lei) și (24 luni x 3.000 lei), respectiv între 36.001 de lei și 72.000 de lei.
8. Plafonul anual de peste 24 salarii minime brute pe țară, adică de peste 72.001 lei.

9. La contribuție pentru SĂNĂTATE (CASS)

Baza de calcul, adică venitul din care se calculează CASS, este diferențiată pe următoarele 4 INTERVALE de venituri, respectiv:
9.1. „Până la plafonul a 6 salarii minime brute pe țară”, de 18.000 de lei, NU se datorează CASS, dar nici contribuabilul NU are calitatea de asigurat. Pentru a dobândi calitatea de asigurat, poate să opteze pentru plata CASS.
9.2. „Între plafonul a 6 salarii minime brute pe țară și plafonul a 12 salarii minime brute pe țară”, respectiv între 18.000 de lei și 36.000 de lei, CASS se datorează, obligatoriu, la nivelul a 6 salarii minime brute pe țară, deci nu la venitul efectiv realizat.
9.3. „Între plafonul a 12 salarii minime brute pe țară și plafonul a 24 salarii minime brute pe țară” , respectiv între 36.000 de lei și 72.000 de lei, CASS se datorează, obligatoriu, la nivelul a 12 salarii minime brute pe țară, deci nu la venitul efectiv realizat.
9.4. „Peste plafonul a 24 salarii minime brute pe țară”, adică peste 72.000 de lei, CASS se datorează, obligatoriu, la nivelul a 24 salarii minime brute pe țară, deci nu la venitul efectiv realizat.

10. La contribuția pentru PENSIE (CAS)

Baza de calcul, adică venitul din care se calculează CAS, este diferențiată pe următoarele 3 INTERVALE de venituri, respectiv:
10.1. „Până la plafonul a 12 salarii minime brute pe țară”, de 36.000 de lei, contribuabilul:
10.1.1. NU este obligat la plata contribuției pentru PENSIE, dar nici nu va beneficia la calculul pensiei pe perioada pe care nu a contribuit.
10.1.2. Poate opta pentru plata CAS, dar, în acest caz, este obligat să plătească contribuția la nivelul „plafonului a 12 salarii minime brute pe țară”, adică este obligat să plătească 36.000 de lei x 25% = 9.000 de lei.
10.2. „Între plafonul a 12 salarii minime brute pe țară și plafonul a 24 salarii minime brute pe țară”, respectiv între 36.000 de lei și 72.000 de lei, contribuția pentru PENSIE se plătește, obligatoriu, la nivelul „plafonului a 12 salarii minime brute pe țară” = 36.000 de lei x 25% = 9.000 de lei.
Contribuabilul poate opta să plătească CAS la orice venit ales de peste „plafonul a 12 salarii minime brute pe țară”.
Exemplu. Pentru un venit obținut de 50.000 de lei, contribuabilul:
10.2.1. Este obligat la plata CAS de 9.000 de lei, NU la nivelul venitului efectiv realizat, de 50.000 de lei, deci NU la 50.000 x 25% = 12.500 de lei, CI la nivelul „plafonului a 12 salarii minime brute pe țară”, adică la 36.000 de lei x 25% = 9.000 de lei.
10.2.2. Poate opta la plata CAS la venitul efectiv realizat, de 50.000 de lei, datorând = 50.000 x 25% = 12.500 de lei,
10.2.3. Poate opta la plata CAS la orice venit ales, de peste „plafonul a 12 salarii minime brute pe țară”.
10.3. „Peste plafonul a 24 salarii minime brute pe țară”, adică peste 72.000 de lei, contribuția pentru pensie este obligatoriu a se plăti la acest plafon, de 72.000 de lei: CAS = 25% x 72.000 = 18.000 de lei.
Numeroși contribuabili nu cunosc această prevedere legală, fapt pentru care GREȘESC plătind CAS din venitul NET efectiv realizat. La un venit NET efectiv realizat, de 75.000 de lei, CAS, calculat greșit = 25% x 75.000 = 18.750 de lei.
Contribuabilul poate OPTA să plătească CAS la orice sumă dorește peste acest plafon.
În cazul în care contribuabilul optează să plătească CAS la un venit NET efectiv realizat, de 75.000 de lei în acest exemplu, CAS = 25% x 75.000 = 18.750 de lei.
10.4. În toate cazurile menționate mai sus, indiferent de mărimea venitului obținut, OPȚIONAL contribuabilul poate plăti CAS la orice sumă dorește peste limita minimă a plafonului în care se încadrează.
 
3. Exemple cu calculul CORECT și cu calcul GREȘIT
al obligațiilor bugetare, pentru veniturile obținute
 la un cabinet medical individual, în anul fiscal 2023

În activitatea practică organele fiscale constată, frecvent, erori în stabilirea obligațiilor bugetare și la cabinetele medicale, constând în plata unor sume mai mari (1) la contribuția pentru pensie, (2) la contribuția pentru sănătate și (3) la plata impozitului, ceea ce conduce la diminuarea venitului efectiv încasat de contribuabil.
În general, în asemenea cazuri, organele fiscale nu intervin pentru corectarea respectivelor erori și aceasta din cauză că „Guvernul are un braţ lung şi unul scurt: cel lung îi serveşte ca să ia (impozite) şi ajunge peste tot; braţul scurt îi serveşte ca să dea, dar nu ajunge decât la cei apropiaţi”. (Ignazio Silone 1900 - 1978, Pâinea şi vinul, 1937, Italia)
Pentru a se înțelege eroarea de calcul în discuție, se prezintă următorul exemplu.

1. Venitul BRUT = 155.000 de lei.
2. Cheltuieli TOTALE deductibile (admise la scădere) = 80.000 de lei.
3. Venitul NET = venituri total – cheltuieli totale = 115.000 – 80.000 = 75.000 de lei.
5. Contribuției pentru PENSIE (CAS)
5.1. CAS calculat CORECT.
Așa după cum am mai arătat la pct. 10.3, „peste plafonul a 24 salarii minime brute pe țară”, adică peste 72.000 de lei, contribuția pentru pensie este obligatoriu a se plăti la acest plafon, de 72.000 de lei.
Acest contribuabil a cunoscut, a interpretat și a aplicat corect prevederile legale în materie și a calculat CAS la „plafonul a 24 salarii minime brute pe țară”, adică la 72.000 de lei, caz în care CAS = 25% x 72.000 = 18.000 de lei.
5.2. CAS, calculat GREȘIT.
Așa după cum am mai arătat la pct. 10.3, numeroși contribuabili nu cunosc această prevedere legală, fapt pentru care greșesc plătind CAS din venitul NET efectiv realizat.
La un venit NET efectiv realizat, de 75.000 de lei, CAS, calculat greșit = 25% x 75.000 = 18.750 de lei.
De precizat și faptul că, de suma de CAS, calculată și plătită în plus, de 18.750 – 18.000 = 750 de lei, persoana respectivă va beneficia la calculul pensiei, spre deosebire de sumele virate în plus la CASS și la impozit, care nu-i vor aduce nici un avantaj dacă nu-și dă seama de greșeala de calcul și nu cere restituirea lor.
5.3. CAS calculat prin OPȚIUNE din venitul NET efectiv realizat.
Contribuabilul poate OPTA să plătească CAS la orice sumă dorește „peste plafonul a 24 salarii minime brute pe țară”, adică peste 72.000 de lei.
În cazul în care acest contribuabil a OPTAT pentru plata CAS la nivelul venitului NET efectiv realizat, de 75.000 de lei, vom avea: CAS = 25% x 75.000 = 18.750 de lei.
6. Contribuție pentru SĂNĂTATE (CASS)
6.1. CASS calculat CORECT.
Așa după cum am mai arătat la pct. 9.4., „peste plafonul a 24 salarii minime brute pe țară”, adică peste 72.000 de lei, CASS se datorează, obligatoriu, la nivelul a 24 salarii minime brute pe țară, deci nu la venitul efectiv realizat. CASS, calculat corect = 10% x 72.000 = 7.200 de lei.
6.2. CASS, calculat GREȘIT.
Numeroși contribuabili nu cunosc această prevedere legală, fapt pentru care GREȘESC plătind CASS din venitul NET efectiv realizat.
La un venit NET efectiv realizat, de 75.000 de lei, CASS, calculat greșit = 10% x 75.000 = 7.500 de lei.
7. Venitul IMPOZABIL.
7.1. Venitul impozabil, calculat CORECT = V.net/an/rc – CAS – CASS = 75.000 – 18.000 – 7.200 = 49.800 de lei.
7.2. Venitul impozabil, calculat GREȘIT = venitul NET = 75.000 de lei.
8. IMPOZITUL pe venitul impozabil.
8.1. Impozabil, calculat CORECT, = venitul impozabil x cota de impozit = (Venit net RECALCULAT – CAS – CASS) x 10% = (75.000 – 18.000 – 7.200) x 10% = 49.800 x 10% = 4.980 de lei.
8.2. Impozabil, calculat GREȘIT = venitul net x 10% = 75.000 x 10% = 7.500 de lei.
9. TOTAL OBLIGAȚII BUGETARE ACHITATE
9.1. Calculate CORECT = (CAS + CASS + impozitul) = 18.000 + 7.200 + 4.980 = 30.180 de lei.
9.2. Calculate GREȘIT = (CAS + CASS + impozitul) = 18.750 + 7.500 + 7.500 = 36.750 de lei.
10. VENITUL EFECTIV ÎNCASAT de contribuabil.
10.1. Calculate CORECT = venitul NET – contribuției pentru pensie – contribuției pentru sănătate – impozitul pe venit = 75.000 – 18.000 – 7.200 – 4.980 = 75.000 – 30.180 = 44.820 de lei.
10.2. Calculate GREȘIT = venitul NET – CAS – CASS – impozitul pe venit = 75.000 – 18.750 – 7.500 – 7.500 = 75.000 – 33.750 = 41.250 de lei.
VENITUL EFECTIV ÎNCASAT de contribuabil este mai mic cu 44.820 – 41.250 = 3.570 de lei față de cazul în care s-ar fi calculul corect.
11. CONCLUZIA
În acest exemplu, calculul GREȘIT a condus la:
11.1) plata CAS mai mult cu 750 de lei;
11.2) plata CASS mai mult cu 300 de lei;
11.2) plata impozitului mai mult cu 2.520 de lei;
11.2) plata obligațiilor bugetare totale mai mult cu 3.570 de lei;
11.3) diminuarea venitului efectiv încasat cu 3.570 de lei.

Bibliografie

Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 22 din 13 ianuarie 2016, în vigoare începând cu 13 ianuarie 2016.
Legea nr. 263 din 16 decembrie 2010 privind sistemul unitar de pensii publice, publicată în Monitorul Oficial  nr. 852 din 20 decembrie 2010, în vigoare de la data de 1 ianuarie 2011 și până în prezent.
Legea nr. 127/2019 privind sistemul public de pensii, publicată în Monitorul Oficial  nr. 563 din 9 iulie 2019. Inițial s-a prevăzut intrarea în vigoare a acestei legi de la 1 septembrie 2021, după care termenul s-a amânat pentru 9 decembrie 2022, după care s-a amânat iarăși cu 1 ianuarie 2024. Ce va mai urma, vom mai vedea.
Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, publicată în Monitorul Oficial nr. 372/2006. Prin art. 360 din Legea nr. 95/2006 s-a abrogat „Legea nr. 212/2004 – Legea asigurărilor private de sănătate”, publicată în Monitorul Oficial nr. 505/2004.
„Hotărârea Guvernului nr. 1071 din 4 octombrie 2021 pentru stabilirea salariului de bază minim brut pe ţară garantat în plată,” pentru anul 2022, publicată în Monitorul Oficial  nr. 950 din 5 octombrie 2021
„Hotărârea Guvernului nr. 1447 din 8 decembrie 2022 pentru stabilirea salariului de bază minim brut pe ţară garantat în plată,” pentru anul 2023, publicată în Monitorul Oficial  nr. 1186 din 9 decembrie 2022.